COMISIONISTAS – TRATAMIENTO EN LA LEY DE IVA – OPERATORIA CONTABLE

I.- DEFINICIONES

Nuestro Código Civil y Comercial[i] trata en su TÍTULO II el mandato comercial, el cual consiste en un tipo de contrato por el cual una parte se obliga a administrar uno o más negocios lícitos por encargo de un tercero. De este tipo de contrato, se desprenden dos modalidades: (1) el mandato, cuando quien administra el negocio obra por cuenta y orden de un tercero y (2) comisión, cuando quien recibe el encargo –comisionista- obra a nombre propio por cuenta de un tercero.

En el presente artículo trataremos la actividad del comisionista, cuya operatoria consiste en comprar o vender a nombre propio por cuenta de terceros bienes tangibles e intangibles obteniendo una retribución denominada “comisión” a tal fin. En esta definición se desprenden entonces dos tipos de operación posibles:

I.a – COMISIONISTA POR LA COMPRA

Un tercero encomienda al comisionista a gestionar la adquisición de un bien o un derecho, el cual le será remitido a éste obteniendo una comisión por el servicio y trasladando en la facturación el importe del producto adquirido.

I.b – COMISIONISTA POR LA VENTA

Consiste en la gestión de venta por encargo de un tercero obteniendo y facturando una comisión por dicho servicio debiendo, a su vez, rendir los fondos obtenidos por la cobranza de la venta del producto vendido.

II.- TRATAMIENTO SEGÚN LE LEY DE IVA

El art. 20 de la Ley de IVA[ii] establece mediante una ficción, la forma de determinar el gravamen, el valor de venta y el débito y crédito de impuesto tanto para quienes vendan a nombre propio bienes de terceros y para quienes compren bienes a nombre propio por cuenta de terceros.

II.a – COMISIONISTA POR LA COMPRA – IVA

En este caso, el comisionista adquiere bienes a un tercero, operación que genera un crédito fiscal, para luego venderlas a quien le encomendó la compra, lo cual genera un débito fiscal.

En este doble rol, la ley establece que considerará valor de venta de los bienes adquiridos para terceros el total que le fuera facturado al comitente, dando el tratamiento que brinda el art. 10 de la Ley de IVA a la base imponible. En su facturación, el Comisionista individualizará (1) el precio de venta; (2) la comisión por intermediación y (3) los gastos de la operación para llegar al precio de venta.

Ejemplo: Comitente “A” encarga la compra a Comisionista “B” de mercaderías pactando una comisión del 10%. Ambos responsables inscriptos en el IVA. Una vez efectuada la compra instruida por “A”, el comitente rinde el siguiente detalle y practica en consecuencia la liquidación:

Proveed.Condic.FechaNeto Gravado IVA CF Total
A R.I.01/01/202010.000 2.10012.100
B R.I.10/01/2020 5.000 1.050 6.050
C R.I.11/01/202020.0004.20024.200
TOTALES     35.0007.35042.350
Precio de compra de bienes:          35.000
Comisión 10%            3.500
Neto          38.500
Iva Débito Fiscal 21%            8.085
Total          46.585

La posición en IVA es la siguiente:

IVA débito fiscal            8.085
IVA crédito fiscal          -7.350
Saldo a favor AFIP              735

II.b – COMISIONISTA POR LA VENTA – IVA

En este caso, el comisionista compra bienes a su mandatario para luego venderlos a nombre propio, por cuenta de este. Aquí también se establece un doble rol del intermediario según el art. 20 de la Ley de IVA. Para la determinación del débito fiscal, se considera como valor de venta el facturado a los compradores, siendo de aplicación, a tal efecto, las disposiciones del artículo 10 de la ley referidas a la base imponible de la operación. El crédito fiscal está determinado por el IVA liquidado por el comitente hacia el intermediario. El monto neto liquidado al comitente será el importe de la operación de compra del comisionista según: (1) Precio pactado por la compra; (2) menos comisión por intermediación; (3) menos gastos incurridos por intermediario a cargo del comitente.

Ejemplo: Comitente “A” encarga la venta de sus productos a Comisionista “B” pactando una comisión del 10%. Ambos son responsables inscriptos en el IVA.  El comisionista a fin de mes detalla las operaciones realizadas por encargo:

Cliente Condicion FechaNetoIVA DF 21% TOTAL
A R.I. 06/01/2020 6.000 1.260 7.260
B R.I. 13/01/2020 7.000 1.470 8.470
C R.I. 16/01/2020 10.000 2.100 12.100
TOTAL       23.000 4.830 27.830
Precio de venta 23.000
Comisión 10% -2.300
Neto 20.700
IVA crédito fiscal 21% 4.347
Total a abonar a comitente 25.047
Entonces:    
IVA débito fiscal      4.830
IVA crédito fiscal –    4.347
Saldo a favor AFIP         483

III.- CONTABILIZACIÓN DE LA OPERATORIA

III.a – COMISIONISTA POR LA COMPRA DE ENTRADAS

En base al ejemplo desarrollado en título II.a, estos son los asientos contables a ser registrados por el intermediario:

Compra por encargo:
A+ Bienes de cambio 35.000  
A+ Iva Crédito Fiscal 7.350
Puente Transfer a debitar   42.350

Débito bancario
Puente Transfer a debitar 42.350  
A- Banco c/c   42.350

Rendición compra:
A+ Crédito s/venta 4.235  
A+ Fondos a recuperar 42.350
R+ Ingreso por comisión 3.500
P+ Iva débito fiscal 735
A- Bienes de cambio 35.000
P+ Iva débito fiscal              7.350

Cobranza:
Puente Transfer a acreditar 46.585  
A- Crédito s/venta4.235
A- Fondos a recuperar            42.350

Acreditación banco:
A+ Banco c/c       46.585  
Puente Transfer a acreditar            46.585

III.b. – COMISIONISTA POR LA VENTA DE ENTRADAS

En base al ejemplo desarrollado en título II.b, estos son los asientos contables a ser registrados por el intermediario:

Compra a comitente
A+ Bienes de cambio 23.000  
A+ Iva Crédito Fiscal 4.830
Puente Transfer a debitar   27.830
Débito en cuenta
Puente Transfer a debitar 27.830  
A- Banco c/c   27.830

Venta a terceros
Puente Transfer a acreditar 27.830  
P+ Iva débito fiscal 4.830
A- Bienes de cambio   23.000

Acreditación
A+ Banco c/c 27.830  
Puente Transfer a acreditar   27.830
 
Facturación de comisión
A+ Crédito s/ venta 2.783  
R+ Ingreso por comisión 2.300
P+ Iva Débito Fiscal   483

IV.- PALABRAS FINALES

La actividad de comisionista tiene un tratamiento complejo y fue motivo de este artículo acercar al lector en la operatoria tanto impositiva como contable. Espero haya sido de utilidad para la comprensión del tema.

Dra. Mariana Bermolen

Contadora Pública (U.B.A.)

hola@mollen.com.ar


[i] Ley 26.994 B.O. 08/10/2014

[ii] Ley 23.871 B.O. 28/09/1990 y modificaciones

Cómo no reconocer la inflación distorsiona la información financiera

Este artículo es escrito en un contexto argentino en el cual quienes ejercemos la profesión de Contador Público, ante el aumento general de precios de bienes y servicios (y ahí he definido brevemente a la inflación como fenómeno económico), nos encontramos revisando viejos apuntes y consultando en bibliotecas económicas aquellos libros editados en la década de 1980. Objetivo: el estudio del adecuado método de Ajuste por Inflación que fue suspendido, no solo su aplicación desde el año 2003, sino su instrucción en la mayoría de las Universidades Nacionales y Consejos Profesionales ya desde la década de los `90.

Sin profundizar en tecnicismos, intentaré llevar al lector a comprender el perjuicio del no reconocimiento de esta realidad económica en la información financiera.

La información financiera contenida en los Estados Contables es requerida para la toma de decisiones que repercutirán en el futuro de la compañía y su entorno socio-económico (accionistas, empleados, Estado y otros organismos). No cumplir con estos requisitos implica desvirtuar el objetivo de los Estados Contables: proveer información sobre el patrimonio del ente emisor a una determinada fecha y sobre su evolución en un período determinado para facilitar la toma de decisiones económicas.

Confiabilidad y Comparabilidad:

Estos son dos de los principios fundamentales de la información contable. Los usuarios aceptan la información por su aproximación a la realidad: las mediciones y descripciones deben guardar una correspondencia razonable con los fenómenos que pretenden describir, por lo cual, no deben estar afectados por errores u omisiones significativas. Debe predominar la esencialidad, por sobre los elementos jurídicos. La información debe ser también neutral, objetiva y sin sesgos.

La información financiera debe ser también susceptible de comparación con otro juego de información financiera sea del mismo ente a otras fechas o o en referencia a otros entes. Aquí hablamos del concepto de “unidad de medida homogénea” y que cuando los estados contables incluyan información a más de una fecha o período, todos sus datos estén preparados sobre las mismas bases.

La expresión en moneda homogénea requiere medición de poder adquisitivo de la fecha a la cual corresponde la información contable. En un contexto de estabilidad económica se utiliza la moneda nominal. En el caso argentino, a través de la R. 287/2003 , la FACPCE resolvió discontinuar la aplicación del ajuste por inflación a partir del 01/10/2003, por considerar que no existía un contexto de inflación o deflación en el país.

Transitando hoy Argentina por una inflación superior al 100% en el acumulado de los últimos 3 años, mediante la R. 539/2018 de FACPCE se establece la reanudación del Ajuste por inflación para estados contables que cierren a partir del 01/07/2018. Respecto a la comparabilidad con ejercicios pasados al primero a ajustar por inflación, sólo se exhibirá en esta primer experiencia luego de 15 años, el Estado Patrimonial comparativo.

Efectos Fiscales y Patrimoniales.

Considerando lo expuesto hasta aquí y siendo que en la determinación de la base contributiva para el impuesto a las ganancias hoy en día no se reconoce el ajuste por inflación, veremos en este simple ejemplo la distorsión generada por este efecto:

Una compañía realizó una única operación a mediados de año: Ventas por $10.000. Costo de Mercaderías Vendidas (adquiridas a principios de año) $6.500. Nominalmente entonces, su utilidad antes de impuestos fue de $3.500.

Consideremos ahora que sucede si al cabo de ese año la tasa de inflación alcanzó el 70% pero, al momento de la venta, alcanzó al 50% restando, por tanto, al cierre del ejercicio, otro 20%.


Valor
Momento
de venta

Cierre de
ejercicio

Nominal Índice Ajustado
por inflación
Índice Ajustado por inflación
Venta $10.000
$10.000 1,2 $12.000
Costo ($6.500) 1,5 ($9.750) 1,2 ($11.700)
Resultado
antes de impuestos
$3.500
$2.500
$300
Impuesto 25% ($875)


($875)
(sobre base nominal sin AxI)




Resultado después de impuestos $2.625


($575)

En este sencillo ejemplo podemos ver cómo, al no considerar ajustar por inflación las magnitudes fiscales, la empresa queda obligada a determinar el impuesto sobre la base de expresiones nominales. Considerando una tasa al 25% (ej. 2020 en adelante) aplicada sobre una base fiscal determinada sin ajustar (moneda nominal) implicaría que el tributo representa casi el 300% del resultado contable y fiscal medido a moneda constante.

El ajuste por inflación a los efectos contables presenta como objetivo mejorar la información financiera para toma de decisiones. El ajuste por inflación a los fines fiscales tiene como objetivo medir correctamente la capacidad contributiva del ente objeto del ajuste.

Se puede advertir entonces, que es sumamente necesaria la aplicación de ajustes a resultados de forma tal que el impuesto recaiga sobre una expresión real del valor de la base imponible, o sea, un resultado depurado de los efectos distorsivos de la inflación y derivar en un tributo confiscatorio, y por consecuencia, lesivo de derechos reconocidos en nuestra Constitución Nacional.

Dra. Mariana Bermolen – Artículo publicado el 19/12/2018 en “Revista Empresa”